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第19章 现金流量表——反映企业现金的流量(1)

赚了钱如果收不到钱是令每个经理寝食难安的事情。从这个意义上来讲,经理对现金流量表的关注程度应该丝毫不亚于利润表,关注好了现金流量表,也就是关注了企业的生存能力和对潜在机会的把握能力。

第一(节)看懂现金流量表需要的基本功

想要看懂现金流量表,经理们必须要练好以下几项基本功。

现金流量表的基础知识

在市场经济条件下,企业的现金流转情况在很大程度上影响着企业的生存和发展。企业现金充裕,就可以及时购入必要的材料物资和固定资产、及时支付工资、偿还债务、支付股利和利息;反之,轻则影响企业的正常生产经营,重则危及企业的生存。现金管理已经成为企业财务管理的重要方面,受到企业管理人员、投资者、债权人以及政府监管部门的关注。企业通过编制的现金流量表有助于评价企业支付能力、偿债能力和周转能力,有助于预测企业未来现金流量,有助于分析企业收益质量及影响现金净流量的因素。掌握企业经营活动、投资活动和筹资活动的现金流量,可以从现金流量的角度了解净利润的质量,为分析和判断企业的财务前景提供信息。

1.现金流量表的定义

现金流量表是指反映企业在一定会计期间现金和现金等价物流入和流出的报表。

现金流量是指企业现金和现金等价物的流入和流出。企业从银行提取现金、用现金购买短期到期的国库券等现金和现金等价物之间的转换不属于现金流量。

现金是指企业库存现金以及可以随时用于支付的存款。不能随时用于支取的存款不属于现金。

现金等价物是指企业持有的期限短、流动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动风险很小的投资。期限短,一般是指从购买日起三个月内到期。现金等价物通常包括三个月内到期的短期债券投资等。权益性投资变现的金额通常不确定,因而不属于现金等价物。企业应当根据具体情况,确定现金等价物的范围,一经确定不得随意变更。

《企业会计准则第31号——现金流量表》提及现金时,除非同时提及现金等价物,均包括现金和现金等价物。

2.现金流量表准则的适用范围

合并现金流量表的编制和列报,适用《企业会计准则第33号——合并财务报表》。

3.现金流量表准则的修订背景

《企业会计准则——现金流量表》于1998年3月20日颁布,并于1998年1月1日起在全国施行,财政部又于2001年1月18日进行了修订。它的颁布、实施,对于进一步规范企业现金流量表的编制方法及其应提供的信息,提高会计信息质量,推动我国证券市场乃至整个市场经济的发展,有着非常重要的意义。

根据会计实务工作中的执行情况和经济环境的变化,借鉴国际财务报告准则,本着与国际财务报告准则趋同的原则,为了规范现金流量表的编制和列报,财政部于2006年2月对原现金流量表准则再次进行了修订。修订后的现金流量表准则称为《企业会计准则第31号——现金流量表》(下称新准则或本准则),并于2007年1月1日起在上市公司范围内施行,鼓励其他企业执行。

4.现金流量表准则的主要内容框架

5.新、旧会计准则差异比较

新现金流量表准则与旧准则相比,主要变化有:

(1)关于定义。新准则取消了“现金流量指企业现金和现金等价物的流入和流出的”定义。增加了现金流量表的定义,新准则规定,现金流量表是指反映企业在一定会计期间现金和现金等价物流入和流出的报表。

(2)关于适用范围。新准则第三条规定,合并现金流量表的编制和列报,适用《企业会计准则第33号——合并财务报表》。明确了与其他准则的分工,即新准则只规范个别现金流量表的编制和列报;旧准则没有这方面的规定。

(3)新准则增加了单独列示的项目。新准则第十三条规定,在投资活动产生的现金流量中单独列示“处置子公司及其他营业单位收到的现金净额”、“取得子公司及其他营业单位支付的现金净额”项目;旧准则没有单独列示。新准则的规定,有利于增强企业投资活动的透明度,有利于报表使用者全面了解企业的投资情况。

(4)新准则简化了金融企业现金流量项目的列报。

(1)新准则。新准则第十一条规定,金融企业可以根据行业特点和现金流量实际情况,合理确定现金流量项目的类别。因而,只是给出了金融企业现金流量列报的格式。

(2)旧准则。旧准则第十七、十八、十九条,对金融(包括保险)企业经营活动现金流量的内容作了较详细的规定。

(5)将净利润调(节)为经营活动现金流量的信息中增加了“公允价值变动损益”调整项目。

(1)新准则体系中主要在金融工具、投资性房地产、企业合并、债务重组和非货币性资产交换等方面采用了公允价值计量,公允价值计量与原账面价值的差额计入当期损益。因此在现金流量表补充资料部分采用间接法将净利润调整为经营活动现金流量时,应将公允价值产生差额计入当期损益的部分作为调整项目单独列示。旧准则没有列示这个项目。

(2)新准则依据《企业会计准则第18号——所得税》“递延税款”项目改为“递延所得税资产和递延所得税负债”项目。

(6)新准则除要求编制“现金流量表”和“现金流量表补充资料”外,还要求编制“当期取得或处置子公司及其他营业单位的有关信息披露”和“现金和现金等价物的披露”。旧准则只要求编制“现金流量表”和“现金流量表补充资料”。

(7)新准则分别列示了一般企业、商业银行、保险公司、证券公司等企业类型现金流量表。还规定,企业应当根据其经营活动的性质,确定本企业适用的现金流量表格式。企业如有特别需要,可以结合本企业的实际情况,进行必要调整和补充。旧准则只列示了一般企业的现金流量表。

(8)新准则要求填列“本期金额”、“上期金额”。旧准则只要求填列本期金额。

6.现金流量表的编制方法

编制现金流量表,可以采用工作底稿法,也可以采用T形账户法,两种方法的基本程序大体相同,结果也一样,只是所采用的手段不同。

(1)工作底稿法。采用工作底稿法编制现金流量表,就是以工作底稿为手段,以利润表和资产负债表数据为基础,对每一项目进行分析并编制调整分录,从而编制出现金流量表。

在直接法下,整个工作底稿纵向分成三段,第一段是资产负债表项目,其中又分为借方项目和贷方项目两部分;第二段是利润表项目;第三段是现金流量表项目。整个工作底稿横向分为五栏,在资产负债表部分,第一栏是项目栏,填列资产负债表各项目名称;第二栏是期初数,用来填列资产负债表项目的期初数;第三栏是调整分录的借方;第四栏是调整分录的贷方;第五栏是期末数,用来填列资产负债表项目的期末数。在利润表和现金流量表部分,第一栏也是项目栏,用来填列利润表和现金流量表项目名称;第二栏空置不填;第三栏、第四栏分别是调整分录的借方和贷方;第五栏是本期数,利润表部分这一栏数字应和本期利润表数字核对相符,现金流量表部分这一栏的数字可直接用来编制正式的现金流量表。采用工作底稿法编制现金流量表的程序是:

第一步,将资产负债表的期初数和期末数过入工作底稿的期初数栏和期末数栏。

第二步,对当期业务进行分析并编制调整分录。

调整分录大体有这样几类:第一类涉及利润表中的收入、成本和费用项目以及资产负债表中的资产、负债及所有者权益项目,通过调整,将权责发生制下的收入费用转换为现金基础;第二类涉及资产负债表和现金流量表中的投资、筹资项目,反映投资和筹资活动的现金流量;第三类涉及利润表和现金流量表中的投资和筹资项目,目的是将利润表中有关投资和筹资方面的收入和费用列入现金流量表投资、筹资现金流量中。此外,还有一些调整分录并不涉及现金收支,只是为了核对资产负债表项目的期末期初变动。

调整分录特点如下:

(1)调整分录为一定时期(年)内该类业务的汇总分录。

(2)调整分录不过入账册,而是直接过入工作底稿(在采用T形账户法的情况下,直接过入T形账户)。

(3)调整分录不按会计科目编制,而是按资产负债表、利润表、现金流量表中的项目编制。

(4)有关现金及现金等价物的事项并不直接借记或贷记现金,而是分别计入“经营活动现金流量”、“投资活动现金流量”、“筹资活动现金流量”,借方表明现金流入,贷方表明现金流出。

第三步,将调整分录过入工作底稿中的相应部分。

第四步,核对调整分录,借贷合计应当相等,资产负债表项目期初数加减调整分录中的借贷金额以后,应当等于期末数。

第五步,根据工作底稿中的现金流量表项目部分编制正式的现金流量表。

(2)T形账户法。采用T形账户法编制现金流量表,就是以T形账户为手段,以利润表和资产负债表数据为基础,对每一项目进行分析并编制调整分录,从而编制出现金流量表。采用T形账户法编制现金流量表的程序如下:

第一步,为所有的非现金项目(包括资产负债表项目和利润表项目)分别开设T形账户,并将各自的期末期初变动数过入各账户。

第二步,开设一个大的“现金及现金等价物”T形账户,每边分为经营活动、投资活动和筹资活动三个部分,左边记现金流入,右边记现金流出。与其他账户一样,过入期末、期初变动数。

第三步,以利润表项目为基础,结合资产负债表分析每一个非现金项目的增减变动,并据此编制调整分录。

第四步,将调整分录过入各T形账户,并进行核对,该账户借贷相抵后的余额与原先过入的期末期初变动数应当一致。

第五步,根据大的“现金及现金等价物”T形账户编制正式的现金流量表。

7.现金流量的方向构成及其对财务状况的影响

在现金流量表补充资料部分采用间接法将净利润调整为经营活动现金流量时,应将公允价值产生差额计入当期损益的部分作为调整项目单独列示。新准则不涉及会计要素的确认和计量,对财务状况不会产生影响。

现金流量表的基本要求

1.现金流量的分类

现金流量表应当分别经营活动、投资活动和筹资活动列报现金流量。

2.现金流量的列报方法

现金流量应当分别按照现金流入和现金流出总额列报。但是,下列各项可以按照净额列报:

(1)代客户收取或支付的现金。

(2)周转快、金额大、期限短项目的现金流入和现金流出。

(3)金融企业的有关项目,包括短期贷款发放与收回的贷款本金、活期存款的吸收与支付、同业存款和存放同业款项的存取、向其他金融企业拆借资金以及证券的买入与卖出等。

3.特殊项目的列报

自然灾害损失、保险索赔等特殊项目,应当根据其性质,分别归并到经营活动、投资活动和筹资活动现金流量类别中单独列报。

4.外币现金流量计算和列报

外币现金流量以及境外子公司的现金流量,应当采用现金流量发生日的即期汇率或按照系统合理的方法确定的、与现金流量发生日即期汇率近似的汇率折算,汇率变动对现金的影响额应当作为调(节)项目,在现金流量表中单独列报。

经营活动现金流量

1.经营活动现金流量的列报方法

企业应当采用直接法列示经营活动产生的现金流量。

经营活动是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项。

直接法是指按现金收入和现金支出的主要类别直接反映企业经营活动产生的现金流量。

2.经营活动现金流量的获取

有关经营活动现金流量的信息,可以通过下列途径之一取得:

(1)企业的会计记录。

(2)根据下列项目对利润表中的营业收入、营业成本以及其他项目进行调整:

(1)当期存货及经营性应收和应付项目的变动。

(2)固定资产折旧、无形资产摊销、计提资产减值准备等其他非现金项目。

(3)属于投资活动或筹资活动现金流量的其他非现金项目。

3.经营活动现金流量至少应单独列示反映的信息项目

经营活动产生的现金流量至少应当单独列示反映下列信息的项目:

(1)销售商品、提供劳务收到的现金;

(2)收到的税费返还;

(3)收到其他与经营活动有关的现金;

(4)购买商品、接受劳务支付的现金;

(5)支付给职工以及为职工支付的现金;

(6)支付的各项税费;

(7)支付其他与经营活动有关的现金。

4.金融企业现金流量项目的确定

金融企业可以根据行业特点和现金流量实际情况,合理确定经营活动现金流量项目的类别。

5.经营活动现金流量的编制方法

经营活动现金流量的列报方法分为直接法和间接法。我国现金流量表准则要求企业采用直接法编制现金流量表,同时也要求在附注中披露将净利润调(节)为经营活动现金流量的信息。因此,我国企业编制现金流量表,既要使用直接法,也要使用间接法。《国际会计准则第7号——现金流量表》鼓励企业采用直接法报告经营活动现金流量,因为采用直接法提供的信息有助于信息使用者评估主体未来现金流量,而间接法却不具有这一优点。

(1)直接法。使用直接法报告经营活动现金流量,就是在现金流量表中直接列示经营活动各项现金流入与现金流出的大类金额(如销售商品、提供劳务收到的现金,支付给职工以及为职工支付的款项,等等),从而可以向报表使用者直接提供经营活动现金流入与现金流出的来源与去向。在直接法下,一般是以利润表中的营业收入为起算点,调整与经营活动有关的项目的增减变动,然后计算出经营活动的现金流量。

(2)间接法。使用间接法报告经营活动现金流量,就是不详细反映经营活动各大类的现金流入与现金流出金额,而是通过在净利润的基础上调整不涉及现金的收入、费用、营业外收支以及有关项目的增减变动,计算出经营活动的现金流量。尽管间接法不能提供经营活动各大类的现金流入与现金流出金额,但便于经营活动现金流量与净利润的对比,可以反映净利润的质量。在间接法下,对净利润的调整项目可以分为三类:

第一类是没有支付现金但在计算净利润时已经扣减的项目,如资产减值准备、固定资产折旧、无形资产摊销、待摊费用、预提费用、递延所得税负债、赊购且已耗用的存货等,该类项目的金额应该加回。

第二类是没有实际收到现金但在计算净利润时已经加计的项目,如应收账款、应收票据等形成的销售收入。该类项目的金额应该减除。

第三类是不属于经营活动的损益,如处置固定资产、无形资产和其他长期资产的损益、固定资产报废损失、财务费用、投资损益等,该类项目产生的净收益应该减除,产生的净损失应该加回。

投资活动现金流量

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